管理會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)融合內(nèi)外環(huán)境分析

　　摘 要：近年來，國際上的管理會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)正在加速聚斂和融合。這種聚斂性不僅是表現(xiàn)在技術(shù)層次，而且在組織行為的層面上亦受其影響。這是由于會計(jì)內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境共同作用的結(jié)果。據(jù)此，對引發(fā)管理會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)融合的具體因素進(jìn)行分析和研究，以期能夠?qū)ξ覈鴷��?jì)事業(yè)的發(fā)展有所啟迪。

　　關(guān)鍵詞：融合;平衡記分卡;轉(zhuǎn)讓定價;信息技術(shù);分部報(bào)告

　　會計(jì)是不斷變化發(fā)展的。管理會計(jì)及財(cái)務(wù)會計(jì)的活動、技術(shù)及概念都在不斷地進(jìn)化和重新定義自己。會計(jì)的內(nèi)外環(huán)境變化激發(fā)和促進(jìn)了管理會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)的融合。

　　1 會計(jì)內(nèi)部環(huán)境影響

　　1.1 財(cái)務(wù)會計(jì)在職能上發(fā)生變化

　　管理會計(jì)通常是企業(yè)內(nèi)部管理人員及董事會成員使用，內(nèi)容主要包括規(guī)劃、決策、業(yè)績評價和控制，面向未來是其工作的重點(diǎn)。財(cái)務(wù)會計(jì)主要為企業(yè)外部使用者服務(wù)，側(cè)重點(diǎn)在于根據(jù)日常已經(jīng)發(fā)生的業(yè)務(wù)記錄進(jìn)行賬簿登記、定期編制財(cái)務(wù)報(bào)表、向企業(yè)外部有利害關(guān)系的團(tuán)體和個人報(bào)告企業(yè)財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營成果。

　　近年來，財(cái)務(wù)會計(jì)的職能發(fā)生了改變。投資者和管理者越來越關(guān)心面向未來的經(jīng)營環(huán)境和業(yè)務(wù)狀況，這推動了會計(jì)信息的前瞻性。例如使用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(IFRS)或美國公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)，會計(jì)師越來越為企業(yè)的戰(zhàn)略性的決策起著支持作用。而財(cái)務(wù)會計(jì)趨向于支持決策并強(qiáng)調(diào)公允價值觀及透明度，最根本的變化是從歷史成本會計(jì)到公允價值會計(jì)的發(fā)展。公允價值會計(jì)原則填補(bǔ)了投資者和企業(yè)層面的戰(zhàn)略管理信息不對稱差距。另一方面，財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告啟用管理報(bào)告信息增加了透明度。會計(jì)報(bào)表的紙張格式在過去占主導(dǎo)地位，而現(xiàn)在是高層管理人員能夠使用在線的電子報(bào)告系統(tǒng)，從多個維度，獲得從企業(yè)級的收入或盈利能力信息到事務(wù)級別的運(yùn)營信息。雖然目前財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告仍主要反映會計(jì)信息，但不斷擴(kuò)展的方向則側(cè)重于長期的未來和更廣泛的功能。

　　1.2 組織結(jié)構(gòu)的改變

　　信息技術(shù)尤其是ERP(企業(yè)資源計(jì)劃)改變了會計(jì)工作。管理會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)之間的界限變得模糊。企業(yè)作為一個整體，需要從更加寬廣的視野，從財(cái)務(wù)會計(jì)和管理會計(jì)的雙重視角去理解業(yè)務(wù)流程。不僅首席財(cái)務(wù)官，即使主管會計(jì)或管理會計(jì)師，也要從管理會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)兩個角度處理業(yè)務(wù)。角色轉(zhuǎn)變并不是指角色代替，只是角色擴(kuò)展了。比如主管會計(jì)師，負(fù)責(zé)編制子公司向母公司報(bào)告的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)表，但是報(bào)告中還是會涉及管理會計(jì)。增強(qiáng)的自動化處理水平及一人多角的情況促使企業(yè)減少會計(jì)人員人數(shù)，從而影響到企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)。

　　1.3 激勵制度的發(fā)展

　　在國際上，由于法律要求，高管薪酬制度的透明度逐漸增加。例如在美國和英國，薪酬報(bào)告公布了高管們是如何贏得了他們的獎勵，無論是承諾發(fā)給股票作為激勵的方式或其他獎金計(jì)劃。因此，一些管理控制系統(tǒng)的要素信息在財(cái)務(wù)報(bào)表中得以披露，獎勵制度表明了高管的業(yè)績目標(biāo)，也就反映出企業(yè)的經(jīng)營水平及目標(biāo)計(jì)劃。在激勵制度中，高管們被期望的業(yè)績目標(biāo)，來自于管理會計(jì)信息，而反映在財(cái)務(wù)報(bào)表上，從而影響到上市公司的市場價值。激勵系統(tǒng)作為管理控制的關(guān)鍵要素之一，也可能會出現(xiàn)與期望相悖的結(jié)果，因?yàn)檫@可能會驅(qū)使管理者操縱財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告中的財(cái)務(wù)結(jié)果，尤其是經(jīng)理人股票期權(quán)，如果股票價格發(fā)展是特別好，高管有機(jī)會因?yàn)椴倏v財(cái)務(wù)結(jié)果而變得極為富有。

　　平衡記分卡方法是需要特別強(qiáng)調(diào)的激勵制度。該方法打破了傳統(tǒng)的只注重財(cái)務(wù)指標(biāo)的業(yè)績管理方法。平衡計(jì)分卡認(rèn)為，傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會計(jì)模式只能衡量過去發(fā)生的事情(落后的結(jié)果因素)，但無法評估組織前瞻性的投資(領(lǐng)先的驅(qū)動因素)。在工業(yè)時代，注重財(cái)務(wù)指標(biāo)的管理方法還是有效的。但在信息社會里，傳統(tǒng)的業(yè)績管理方法并不全面，非財(cái)務(wù)指標(biāo)通常代表了國內(nèi)領(lǐng)先、具有前瞻性的管理會計(jì)信息，組織必須通過在客戶、供應(yīng)商、員工、組織流程、技術(shù)和革新等方面的投資，獲得持續(xù)發(fā)展的動力。平衡計(jì)分卡的各個維度之間的平衡無疑是管理會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)這兩個領(lǐng)域整合到形成單一的實(shí)體的最具體的標(biāo)志之一。

　　1.4 轉(zhuǎn)讓定價(Transfer Pricing)

　　在跨國經(jīng)濟(jì)活動中，利用關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的轉(zhuǎn)讓定價進(jìn)行避稅已成為一種常見的稅收逃避方法。轉(zhuǎn)讓定價，尤其是在大型的跨國公司，是將管理會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)的功能結(jié)合。從管理會計(jì)的角度看(盈利中心級別)，轉(zhuǎn)讓價格的制定，是極其重要的盈利能力分析、業(yè)務(wù)規(guī)劃和控制手段。稅收優(yōu)化成為制定轉(zhuǎn)移價格的一個重要的因素。在國際商務(wù)環(huán)境，政府因利益和稅收方面的考慮，對企業(yè)使用不同的轉(zhuǎn)讓價格進(jìn)行限制，使得外部財(cái)政政策直接影響了企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)控制機(jī)制。由于財(cái)務(wù)會計(jì)數(shù)據(jù)是政府征稅的依據(jù)，因此，早期的限制并不像后來這么嚴(yán)格。

　　當(dāng)前，轉(zhuǎn)讓定價應(yīng)遵守公平獨(dú)立交易原則(Arms length principle)，主要的估價方法是基于市場價值，并被經(jīng)濟(jì)合作發(fā)展組織(1995)定義作為跨國企業(yè)稅務(wù)管理的指導(dǎo)，從而確保稅收能夠公平地在國家間分配。起初，當(dāng)成本加成作為轉(zhuǎn)讓價格方法的使用時，價格是企業(yè)內(nèi)部根據(jù)實(shí)際歷史成本進(jìn)行成本加成計(jì)算得出的。當(dāng)沒有市場產(chǎn)品可供參考時，形成估值的基礎(chǔ)的仍然是實(shí)際生產(chǎn)成本。設(shè)計(jì)成本核算系統(tǒng)時，制定轉(zhuǎn)讓定價時要提前綜合考慮財(cái)務(wù)會計(jì)、管理會計(jì)和征稅的標(biāo)準(zhǔn)。一方面，管理會計(jì)為財(cái)務(wù)會計(jì)提供成本信息以滿足財(cái)務(wù)報(bào)告和稅務(wù)要求;另一方面，財(cái)務(wù)會計(jì)也影響著稅務(wù)籌劃管理者在以管理會計(jì)為目的而進(jìn)行的成本計(jì)算。

　　1.5 企業(yè)并購中的盡職調(diào)查

　　盡職調(diào)查是由中介機(jī)構(gòu)在企業(yè)的配合下，對企業(yè)的歷史數(shù)據(jù)和文檔、管理人員的背景、市場風(fēng)險(xiǎn)、管理風(fēng)險(xiǎn)、技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)和資金風(fēng)險(xiǎn)做全面深入的審核，多發(fā)生在企業(yè)公開發(fā)行股票上市和企業(yè)收購以及基金管理中。盡職調(diào)查的目的是使買方盡可能地發(fā)現(xiàn)有關(guān)他們要購買的股份或資產(chǎn)的全部情況。 　　在適當(dāng)?shù)暮喜⒑褪召徴{(diào)查過程中，收購者專注于審查和確保采集目標(biāo)對應(yīng)于買方的價值和風(fēng)險(xiǎn)預(yù)期。盡職調(diào)查包括法律、技術(shù)、人力資源、財(cái)務(wù)狀況。管理會計(jì)信息，如預(yù)算、預(yù)測及成本和盈利能力的分析，目前在盡職調(diào)查中變得越來越重要。公平的估值的需要來自管理報(bào)告系統(tǒng)對被收購的公司的正確認(rèn)識。合并收購的重點(diǎn)是針對被收購的公司的能力來編制未來凈現(xiàn)金流量，進(jìn)而產(chǎn)生前瞻性的會計(jì)信息。有些財(cái)務(wù)分析如盈利能力和現(xiàn)金流預(yù)測、滾動預(yù)算等是基于實(shí)際數(shù)據(jù)的財(cái)務(wù)會計(jì)和前瞻性的管理會計(jì)信息，在數(shù)據(jù)上要保持時間同步性，這推動了管理會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)在處理上進(jìn)一步融合。

　　1.6 會計(jì)業(yè)務(wù)外包

　　近年來，會計(jì)業(yè)務(wù)外包的情況越來越多，甚至跨國進(jìn)行。信息技術(shù)的發(fā)展也促使會計(jì)服務(wù)提供商能夠通過互聯(lián)網(wǎng)遠(yuǎn)程運(yùn)行管理會計(jì)。這不僅促使管理會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)更加集成，而且也推動了管理會計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)化。

　　2 會計(jì)外部環(huán)境影響

　　2.1 信息技術(shù)

　　信息技術(shù)在管理會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)的融合過程中是個關(guān)鍵元素，起著銜接、促進(jìn)、催化、激發(fā)甚至動力的作用。信息技術(shù)尤其是ERP系統(tǒng)的運(yùn)行使得管理者可以更加注重前瞻性的會計(jì)信息，并使生產(chǎn)有更好的預(yù)測，而不是依賴過時的計(jì)劃。

　　通過數(shù)據(jù)通信、軟件和數(shù)據(jù)庫解決方案，信息技術(shù)以其操作的綜合性和靈活性，創(chuàng)建了一個信息環(huán)境，成為必要的、不可或缺的會計(jì)信息載體。數(shù)字化是促進(jìn)當(dāng)代管理會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)融合一個必要的先決條件。