會計理論初探的論文
解釋型科學(xué)范式和設(shè)計型科學(xué)范式被認(rèn)為是兩種主要科學(xué)研究范式，解釋型科學(xué)范式因其良好的模型可塑性和數(shù)理推導(dǎo)功能而被引入社會科學(xué)研究領(lǐng)域，目前西方主流會計學(xué)研究推崇解釋型科學(xué)范式。然而，解釋型科學(xué)范式推動了旨在解釋會計“是什么”和預(yù)測會計“將是什么”的實(shí)證會計理論，但缺乏應(yīng)用性和前瞻性。在不否認(rèn)解釋型范式研究的必要性和重要性的前提下，設(shè)計型科學(xué)范式賦予研究范式以更為完整的設(shè)計邏輯，包括內(nèi)外部計量方法、價值管理內(nèi)涵及外延、目標(biāo)導(dǎo)向的明確性等。設(shè)計型科學(xué)范式以預(yù)期理想目標(biāo)為構(gòu)建理論的出發(fā)點(diǎn)，在多個備擇方案中通過比較和模擬進(jìn)行篩選，構(gòu)建較為合理的“會計白箱理論”，得出最終方案并進(jìn)行展示。目前，國內(nèi)針對基于設(shè)計型科學(xué)范式的會計學(xué)研究仍處于起步階段，研究成果大多數(shù) “述而不作”，未能與中國國情緊密結(jié)合，因此，建立中國特色的會計學(xué)研究體系框架顯得尤為迫切和重要，具有積極的理論和實(shí)踐意義。
一、泛會計理論基本原則
(一)以未來目標(biāo)為導(dǎo)向 美國會計學(xué)會(1966)在《會計基本理論說明書》中明確指出：“實(shí)質(zhì)的說，會計是一個經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)，更精確地說，會計是一個一般信息理論在如何有效地進(jìn)行經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)問題上的應(yīng)用，也是為決策而提供的、按計量用語來反映的一般信息系統(tǒng)中的一部分。”盡管在泛會計理論中，會計不再局限于“經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)”這一狹義概念，但基于現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中會計的普世概念，這一說法也并無明顯缺漏。作為一個經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)，會計自然要有一個組織或個人預(yù)期要達(dá)到的目標(biāo)或結(jié)果，即提供對經(jīng)濟(jì)決策有用的經(jīng)濟(jì)信息以滿足內(nèi)外部信息使用者的需求，從而泛會計學(xué)理論研究須以未來目標(biāo)為導(dǎo)向，從定性的角度來分析和解決問題。相比較以歷史數(shù)據(jù)為導(dǎo)向的會計學(xué)研究，以未來目標(biāo)為導(dǎo)向更加符合會計學(xué)的“人工本質(zhì)”，從二元論的角度來論證了目標(biāo)結(jié)構(gòu)體系的穩(wěn)定性。
具體而言，泛會計理論體系的目標(biāo)導(dǎo)向應(yīng)該按照穩(wěn)定的目標(biāo)結(jié)構(gòu)體系搭建：
(1)清晰的目標(biāo)層次結(jié)構(gòu)：目標(biāo)按層級可以劃分為上層目標(biāo)、中層目標(biāo)和基層目標(biāo)，上層目標(biāo)往往關(guān)注直接利益相關(guān)者，中層目標(biāo)在結(jié)構(gòu)體系中起到傳達(dá)信息的溝通作用，基層目標(biāo)涉及現(xiàn)階段的研究成果;
(2)明確的目標(biāo)內(nèi)容結(jié)構(gòu)：目標(biāo)按內(nèi)容可分為總目標(biāo)、中間目標(biāo)和具體目標(biāo)，總目標(biāo)在研究過程中起提綱挈領(lǐng)的作用，中間目標(biāo)往往用于階段性的總結(jié)，具體計劃具有最大的靈活性和機(jī)動性，隨研究對象和環(huán)境的變化而作相應(yīng)的調(diào)整;
(3)連續(xù)的時序結(jié)構(gòu)：目標(biāo)按時間可分為長期目標(biāo)、中期目標(biāo)和短期目標(biāo)，長期目標(biāo)應(yīng)該建立在中短期目標(biāo)的良好結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)上。
(二)以權(quán)變假設(shè)為研究出發(fā)點(diǎn) 權(quán)變假設(shè)重視主體的內(nèi)、外部環(huán)境條件，致力于建立環(huán)境與主體行為間的良好的互動關(guān)系，泛會計學(xué)理論以權(quán)變假設(shè)作為研究出發(fā)點(diǎn)，有利于在外部變量一定的情況下探索達(dá)到最大滿意程度的會計學(xué)理論系統(tǒng)結(jié)構(gòu)。奧地利生物學(xué)家、哲學(xué)家路德維格·貝塔朗菲(Ludwig von Bertallanffy，1937)提出“一般系統(tǒng)理論”，闡述了系統(tǒng)論的核心內(nèi)涵和權(quán)變理論的基礎(chǔ)，他認(rèn)為，“一切有機(jī)體都可視為一個系統(tǒng)……系統(tǒng)是處于相互聯(lián)系中的各個部分的總體�！毕到y(tǒng)都具有開放性，既受環(huán)境的影響，又影響著環(huán)境。系統(tǒng)觀念間接影響了權(quán)變理論的基本原則的形成——一切事物都是運(yùn)動發(fā)展的，沒有什么一成不變、普遍適用的、最優(yōu)的世界觀和方法論。以權(quán)變假設(shè)為出發(fā)點(diǎn)的泛會計學(xué)理論體現(xiàn)了系統(tǒng)哲學(xué)的基本原則之一——主體與客體相統(tǒng)一：(1)系統(tǒng)理論強(qiáng)調(diào)“在組織與其環(huán)境之間以及在各分系統(tǒng)之間都應(yīng)有一致性”，基于這一邏輯前提，泛會計學(xué)理論可以嘗試從理論化的角度利用權(quán)變理論對會計主體與市場環(huán)境進(jìn)行系統(tǒng)的研究，提高了研究的應(yīng)用性。(2)泛會計學(xué)理論將遵循組織結(jié)構(gòu)理論，即組織與其外部環(huán)境的動態(tài)統(tǒng)一性關(guān)系;(3)領(lǐng)導(dǎo)理論作為權(quán)變理論的基礎(chǔ)理論之一，指導(dǎo)泛會計學(xué)理論研究會計主體與會計客體之間的權(quán)變關(guān)系。
(三)以管理學(xué)研究邏輯為基礎(chǔ) 管理學(xué)研究邏輯一直注重與外部的環(huán)境相適應(yīng)，尤其是與經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平相適應(yīng)，管理學(xué)注重邏輯性和實(shí)用性，與實(shí)踐基礎(chǔ)緊密相連。管理科學(xué)研究是“方案導(dǎo)向” 的，應(yīng)遵循規(guī)范型研究的步驟，而非單純的描述型研究，一切科學(xué)知識均可以加以利用，直至最終形成令人滿意的設(shè)計方案來解決現(xiàn)實(shí)問題。泛會計理論以管理學(xué)研究邏輯作為基礎(chǔ)，在實(shí)踐層面上需要注意方案的選擇。在泛會計理論研究領(lǐng)域內(nèi)，方案選擇應(yīng)遵循價值管理的原則，注意四點(diǎn)：信息質(zhì)量、數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)、衡量尺度和方案有效性。會計學(xué)研究者需要進(jìn)行方案分析，并且采用價值鏈分析對方案的可行性進(jìn)行判斷。
二、泛會計理論論證過程
泛會計理論是基于設(shè)計型科學(xué)范式的，設(shè)計型科學(xué)范式更加傾向以局內(nèi)人的視角來觀察和分析問題，這一過程可以分為手段——目的分析、搜索備選方案、設(shè)計評價和確定最終方案四個基本階段。
(一)手段——目的分析 西蒙指出，任何目標(biāo)尋求系統(tǒng)必須滿足的條件是，通過兩種渠道與外部環(huán)境聯(lián)系：一是傳入渠道或感受渠道，系統(tǒng)通過它接受關(guān)于環(huán)境的信息;二是傳出系統(tǒng)或運(yùn)動神經(jīng)，這是系統(tǒng)作用于環(huán)境的渠道。系統(tǒng)必須具有某種手段在其貯存庫中存儲關(guān)于世界狀況的信息和關(guān)于行動的信息。實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的能力取決于在世界狀況的特定變化與能帶來這些變化的特定行動之間建立聯(lián)系。目標(biāo)是研究的初始動力，手段則是研究得以進(jìn)行的工具。手段——目的分析作為泛會計理論研究的第一階段，可以為 “會計白箱理論”的落實(shí)奠定基礎(chǔ)。
(二)搜尋備選方案 備選方案的提出往往需要經(jīng)歷以下過程：目標(biāo)透視，方法選擇，方案提出、衡量標(biāo)準(zhǔn)確立。標(biāo)準(zhǔn)的確立可以通過多重案例分析來分析歸納，根據(jù)多重案例分析的兩種基本類型：開發(fā)式和提取式，研究人員可以通過過往的研究案例及解決成效來確定標(biāo)準(zhǔn)，形成最佳范式，并通過前期模擬等手段來進(jìn)行驗(yàn)證和改進(jìn)。備選方案的搜尋包括：試探搜尋、搜索資源的分配、結(jié)構(gòu)和設(shè)計組織的理論、設(shè)計問題的表現(xiàn)等。試探搜尋嘗試通過初步的方案篩選來縮小搜尋范圍，在研究前期初步論證衡量標(biāo)準(zhǔn)是否有方向性的失誤，在這一過程中，可以嘗試對目標(biāo)進(jìn)行側(cè)寫，提高方案的準(zhǔn)確性。搜索資源的分配可以借鑒管理學(xué)戰(zhàn)略選擇的手法，通過最小成本來實(shí)現(xiàn)資源利用的最大價值。就目前會計學(xué)研究的現(xiàn)狀而言，傳統(tǒng)會計系統(tǒng)仍然是學(xué)界的主流方案研究手段，而價值計量系統(tǒng)作為一種革命性的備選方案，致力于將各種數(shù)據(jù)庫、方法庫和知識庫進(jìn)行整合，建立特定的、更加豐富的行為數(shù)據(jù)庫、研究數(shù)據(jù)庫，以實(shí)現(xiàn)行為、需求和信息的多向溝通。
(三)設(shè)計評價 通常情況下，會計相關(guān)人員只有在審視過全部的備擇方案之后才能夠確定較為“令人滿意”的會計研究方案，即使它在篩選的'早期便已出現(xiàn)。會計系統(tǒng)的正常運(yùn)行是有成本的，成本效益分析貫穿會計系統(tǒng)始終，因此，高成本效益的備擇方案篩選方法顯得尤為重要。一個完整的成本效益分析過程分為兩步：(1)確定改項(xiàng)目是否是良好的投資，包括投資理由和可行性;(2)與可替代項(xiàng)目進(jìn)行比較，考慮排名和優(yōu)先分配。設(shè)計的評價的過程為：評價理論;計算方法，包括選擇最優(yōu)方案的算法(例如線性規(guī)劃計算法、控制理論、動態(tài)規(guī)劃等)和選擇令人滿意的方案的算法和試探法;設(shè)計的形式邏輯，包括命令邏輯和敘述邏輯。在衡量方案最優(yōu)性方面，研究者可以采用可行性測試和可接受性測試，主要考察會計主體對于方案的接納程度和是否具備方案開展的相關(guān)條件。設(shè)計評價需要評估設(shè)計可行性大小以及確定方案是否可容許執(zhí)行。對于設(shè)計評價而言，過程本身比選擇具體的設(shè)計評價工具更為重要。
(四)最終方案表現(xiàn) “會計白箱理論”需要對研究過程及結(jié)果進(jìn)行全面而立體的展示，而并非二維平面的陳述，一般在備擇方案搜尋和設(shè)計評價之后，研究人員需要經(jīng)過分析，撰寫會計研究成果報告。會計研究成果報告需要做到：目標(biāo)界定清晰，原因分析深刻，方案具體可行。其中，立場是認(rèn)識和處理問題時所處的地位和所抱的態(tài)度，即自身認(rèn)識處理問題的立足點(diǎn)、出發(fā)點(diǎn)、歸宿點(diǎn)，它決定觀點(diǎn)方法，決定態(tài)度感情。立場必須鮮明而有特色，有助于研究成果的全方位展示。
泛會計理論有效地解答了為什么要應(yīng)對復(fù)雜性以及如何應(yīng)對復(fù)雜性。同時，基于設(shè)計型科學(xué)范式的泛會計理論的作用還體現(xiàn)在堅持了會計學(xué)的“人工本質(zhì)”，會計世界具有顯著的人工物特征：會計世界是經(jīng)由人綜合而成的(雖然它并不總是、或通常不是周密計劃的產(chǎn)物);會計可以通過功能、目標(biāo)、適應(yīng)性三方面來表征;在討論會計，尤其是設(shè)計會計系統(tǒng)時，人們經(jīng)常不僅著眼于描述性，也著眼于規(guī)范性(陳良華、張昉，2011)。通過選擇特定研究目標(biāo)和手段，可以把握事物發(fā)展的本質(zhì)，從規(guī)范科學(xué)的角度展開研究，關(guān)注其適應(yīng)性，從而抓住會計學(xué)的人工本質(zhì)。通過不同會計科學(xué)范式的研究和比較，可以更為客觀公正地評價研究對象，歷史地辨證地研究會計問題，在充分認(rèn)清泛會計理論的價值信息計量優(yōu)勢的基礎(chǔ)上，采納解釋型科學(xué)范式的長處，借鑒成功經(jīng)驗(yàn)，取長補(bǔ)短，謀求長期發(fā)展。
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